Por Francisco Alves dos Santos Júnior
Segue voto divergente e vencido no processo judicial abaixo identificado, relativo à NÃO INCIDÊNCIA do IRPJ e da CSLL sobre parcelas de juros de mora.
Discute-se a natureza jurídica dos juros de mora e os fatos geradores desses tributos.
Boa leitura.
APELANTE: D D DE A LTDA
ADVOGADO: M RGAPELADO: FAZENDA NACIONAL
RELATOR(A): Desembargador(a) Federal Cibele Benevides Guedes da Fonseca - 5ª Turma
JUIZ PROLATOR DA SENTENÇA (1° GRAU): Juiz(a) Federal Heloisa Silva De Melo
VOTO, DIVERGÊNCIA EM PARTE
DESEMBARGADOR FEDERAL FRANCISCO ALVES DOS SANTOS JÚNIOR
A d. Relatora, a Desembargadora Federal Cibele Benevides Guedes da Fonseca, assim lançou o seu r. Voto:
"Sobre a questão da incidência do IRPJ e da CSLL sobre a correção monetária e os juros moratórios provenientes de atraso de pagamento devido por adquirentes de produtos da parte apelante, ora embargante (encargos de inadimplência de terceiros), sob o fundamento de que tais montantes possuiriam natureza indenizatória, não representando genuíno acréscimo patrimonial suscetível de tributação por tais exações, sem razão a parte apelante.
Nos termos do art. 153, III, da Constituição, combinado com o art. 43, do Código Tributário Nacional (CTN), o imposto de renda possui como hipótese material a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda. Em outras palavras: o fato gerador do imposto de renda é o acréscimo patrimonial do contribuinte, entendido ele como variação positiva do patrimônio.
Assim, para a identificação das situações que autorizam a tributação pelo imposto de renda, deve ser verificada a existência de efetivo acréscimo patrimonial, não bastando, para tanto, a mera percepção de determinado valor monetário.
Devidamente compreendida a natureza do conceito de renda, mostra-se inviável tributar verbas de caráter indenizatório, uma vez que constituem mera reposição patrimonial decorrente de uma perda.
Por sua vez, o art. 195, I, alínea "c", da Constituição, combinado com os arts. 1° e 2°, da Lei n° 7.689/1988, estabelecem autorizam a tributação pela CSLL do lucro auferido pela empresa, cuja base de cálculo seria o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o imposto de renda.
Em razão disso, qualquer exclusão de verba da base de cálculo do imposto de renda repercute na composição da CSLL, sendo este o foco da investigação a ser feita neste voto.
Dito isso, convém registrar que a correção monetária e os juros de mora devidos pelos contratantes da empresa apelada, recebidos em razão do inadimplemento pontual das obrigações empresariais assumidas por eles, representam autêntico acréscimo patrimonial e, por isso, não pode ser excluídos da tributação do IRPJ e da CSLL.
Tanto os juros de mora, quanto a correção monetária decorrentes do inadimplemento de obrigações contratuais correspondem a verbas que devem ser enquadradas no lucro operacional do contribuinte, a teor do que preceitua o art. 17, do Decreto-Lei n° 1.598/1977, devendo ser alvo das exações pré-faladas. Eis o teor do artigo:
Art. 17. Os juros, o desconto, a correção monetária prefixada, o lucro na operação de reporte e o prêmio de resgate de títulos ou debêntures, ganhos pelo contribuinte, serão incluídos no lucro operacional e, quando derivados de operações ou títulos com vencimento posterior ao encerramento do exercício social, poderão ser rateados pelos períodos a que competirem.
Confirmando tal previsão, o art. 397, do RIR/2018, expressamente prevê deverem ser os juros incluídos no lucro operacional para fins de apuração do imposto de renda. Eis o artigo:
Art. 397. Os juros, o desconto, o lucro na operação de reporte e os rendimentos ou os lucros de aplicações financeiras de renda fixa ou variável, que tenham sido ganhos pelo contribuinte, serão incluídos no lucro operacional e, quando derivados de operações ou títulos de renda fixa com vencimento posterior ao encerramento do período de apuração, poderão ser rateados pelos períodos a que competirem.
Reforça essa conclusão as disposições do art. 9º, da Lei n° 9.718/1998:
Art. 9° As variações monetárias dos direitos de crédito e das obrigações do contribuinte, em função da taxa de câmbio ou de índices ou coeficientes aplicáveis por disposição legal ou contratual serão consideradas, para efeitos da legislação do imposto de renda, da contribuição social sobre o lucro líquido, da contribuição PIS/PASEP e da COFINS, como receitas ou despesas financeiras, conforme o caso.
Nem poderia deixar de ser assim, pois tais verbas ostentam natureza genuína de lucros cessantes, representando um autêntico acréscimo ao que seria devido em razão do cumprimento não pontual da prestação - eles aumentam o patrimônio da pessoa jurídica que os recebe - de modo que representam genuína aquisição de riqueza que se enquadra no que dispõe o art. 43, II, do CTN (acréscimo patrimonial a título de proventos de qualquer natureza), sendo legítima a sua tributação pelo IRPJ e, por conseguinte, pela CSLL.
Isso não ocorreria caso a verba principal em questão, o valor dos contratos não cumpridos pontualmente, ostenta-se natureza indenizatória, o que não é o caso, pois se estaria diante de verba fora do campo da incidência daquelas exações (o acessório segue a natureza da verba principal).
Assim, devem os juros moratórios e a correção monetária ser levadas à tributação, por representarem autêntico acréscimo patrimonial, na medida em que remuneram o atraso no cumprimento da obrigação contratual a elas subjacente."
E a d. Relatora, como reforço dos seus r. argumentos, invocou r. julgados do STJ.
No que
diz respeito às parcelas de correção monetária, concordo com a d.
Relatora, pois a correção monetária representa apenas reposição do poder
aquisitivo da moeda, portanto integram-se nos valores considerados
rendimentos.
Todavia, data maxima venia, divirjo quanto à incidência do IRPJ e da CSLL sobre as parcelas recebidas a título de juros de mora.
Não há dúvida que as parcelas relativas a juros rendimentos, em qualquer tipo de contrato, submetem-se à incidência desses dois tributos, porque implicam em aumento do patrimônio, caracterizam-se como renda e geram lucros.
Todavia, o mesmo não corre no recebimento de parcelas de juros de mora, pois estes têm natureza compensatória, indenizatória,
uma vez que representam mera paga pelo uso indevido do dinheiro alheio,
além do prazo contratual(como no presente caso) ou além do prazo legal,
como sói acontecer quando se trata de recebimento de tributos em
restituição pagos indevidamente.
No que
diz respeito à natureza indenizatória dos juros de mora, não importando a
natureza das verbas nas quais se originam, é a lição dos saudosos
grandes comercialista e civilista do direito brasileiro, abaixo
invocados.
O grande e saudoso jurista cearense Fran Martins, que foi Professor da Faculdade de Direito e de Economia da Universidade Federal do Ceará e tinha os seus livros adotados em quase todas as Universidades do Brasil, a respeito dos juros de mora escreveu:
"Juros de mora são os que se contam depois do vencimento da obrigação,pelo seu inadimplemento, são cobrado para compensar a demora no cumprimento da obrigação. Não se confundem, assim, com os juros relativos ao uso do capital que foi emprestado".[1]
No mesmo sentido, o outro gigante do direito privado brasileiro, cujo livro "Contratos", embora tenha falecido em 1988, até hoje muito lido e citado, o também saudoso baiano Orlando Gomes:
"Os juros moratórios não se confundem com os juros retributivos. Destinam-se a indenizar os danos causados ao credor pela mora do devedor."[2]
Como se sabe, a definição, o conteúdo e o alcance dos institutos, conceitos e formas de direito privado não podem ser alterados no Direito Tributário, devendo ser nesse campo direito recebidos como ali se encontram delineados(art. 110 do CTN).
Então, na seara do direito tributário não se pode criar a figura dos juros de mora "lucro cessante", como em alguns d. julgados do STJ, pois no direito privado não existe essa figura, pois esse tipo de juros são apenas juros de mora e ponto. O seu único adjetivo é "mora" e nada mais.
Como já dito, os juros de mora, por terem natureza jurídica própria, não incorporam a natureza jurídica da verba na qual se originam, seja esta verba tributada ou não, pois os juros de mora não podem sofrer incidência dos tributos em questão, exatamente por sua natureza compensatória, indenizatória.
Inadmissível, data maxima venia, exigir-se imposto de renda e contribuição social sobre lucro líquido da Empresa ora Recorrente sobre valores que esta tenha recebido a título de verba indenizatória, como JUROS DE MORA, decorrente inadimplemento contratual de Terceiro, pois valores de natureza indenizatória não lhe geram nenhum acréscimo patrimonial, tampouco lucra, pois representam apenas a reposição de perdas, decorrentes do recebimento em atraso do dinheiro que lhe pertencia.
A verba indenizatória apenas REPÕE PERDA, nunca gera ACRÉSCIMO PATRIMONIAL, muito menos LUCRO.
Nesse sentido importantes tributaristas, como Roque Antonio Carraza e Heny Tilbery, invocados pelo jurista Ricardo Mariz de Oliveira no seu conhecido "Fundamentos do Imposto de Renda".[3]
No próprio atual Regulamento do Imposto de Renda e Proventos de Qualquer Natureza, aprovado pelo Decreto nº 9.580, de 22.11.2018, há vários casos de verbas de natureza indenizatória que TAMBÉM ficam à margem da tributação, como se pode ver no seu art. 35, inciso I, alíneas "e" e "o", inciso III, alíneas "a", "c", "d", "g" e "j", entre outras, e assim é porque verba indenizatória, no âmbito do Código Tributário Nacional, como não pode ser considerada renda(art. 43, I), enquadra-se como "proventos de qualquer natureza", mas como não geram ACRÉSCIMO PATRIMONIAL, não concretiza o fato gerador desse Imposto.
É que, como se sabe, o art. 43, I e II, do Código Tributário Nacional assim dispõe sobre o fato gerador desse Imposto:
"Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.".
Então, se a verba tem natureza indenizatória, como os juros de mora, quando recebida por Pessoa Jurídica, como no presente caso, não se enquadra em nenhuma dessas hipóteses legais.
E também, por óbvio, como não geram lucro, não concretizam o fato gerador da Contribuição Social sobre o Lucro, previsto na Lei nº 7.689, de 15.12.1988, pois seria um absurdo considerar verba indenizatória, reparadora de perda por excelência, como Lucro.
Ademais, essa Contribuição é apurada da mesma forma
O Judiciário não pode criar hipóteses de incidência desse tributos, quando o Código Tributário Nacional e a referida Lei 7689, de 1988, claramente não preveem a incidência para casos como o ora debatido, pois se o Judiciário assim procede fere frontalmente o princípio da legalidade tributária, insculpido no inciso I do art. 150 da vigente Constituição da República, e também finda por ferir a harmonia entre os Poderes, fixada no art. 2º da mencionada Carta Magna, pois invadirá a competência do Poder Legislativo a quem cabe, com exclusividade, por Lei, criar hipóteses de incidência tributária.
Felizmente, o Supremo Tribunal Federal já foi chamado, por duas vezes, a pronunciar-se sobre o assunto, e assim decidiu:
Tema 808 STF - Juros de Mora recebidos por Servidor em decorrência de atraso no pagamento da sua remuneração.
"Tese: Não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função.".
Tema 962 STF - Juros de Mora na Repetição de Indébito Tributário por Pessoa Jurídica.
"Tese: É inconstitucional a incidência do IRPJ e da CSLL sobre os valores atinentes à taxa Selic recebidos em razão de repetição de indébito tributário."
Então, data maxima venia da d. Relatora, voto pelo provimento parcial do recurso de embargos de declaração da ora Recorrente para dar-lhe parcial provimento com parcial efeito infringente do julgado, afastando os juros de mora contratuais recebidos pela Recorrente da incidência do IRPJ e da CSLL.
É como voto.
